第四章增值稅納稅籌劃案例

案例一

一、案例名稱：促銷模式的稅收籌劃

二、案例內(nèi)容：

華潤時裝經(jīng)銷公司（以下簡稱華潤公司）以幾項世界名牌服裝的零售為主，商品銷售的平均利潤率為

30% ，即銷售100 元商品，其成本為70 元。華潤公司是增值稅一般納稅人增值稅納稅籌劃方法，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票。該公司準備在2011 年元旦、春節(jié)期間開展一次促銷活動，以擴大在當?shù)氐挠绊?。?jīng)測算，如果將商品打八折讓利銷售，公司可以維持在計劃利潤的水平上。在促銷活動的醞釀階段，公司的決策層對銷售活動的涉稅問題了解不深，于是他們向普利稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師提出咨詢。

為了幫助該企業(yè)了解銷售環(huán)節(jié)的涉稅問題，并就有關(guān)問題做出決策，普利稅務(wù)師事務(wù)所的專家提出兩個方案進行稅收分析：（1）讓利（折扣）20% 銷售，即公司將100 元的貨物以80 元的價格銷售。

（2）贈送20% 的購物券，即公司在銷售100 元貨物的同時，再贈送20 元的購物券，持券人仍可以憑購物券在日后一定時期內(nèi)購買商品。

以上價格均為含稅價格。以銷售100 元的商品為基數(shù)，假定公司每銷售100 元商品產(chǎn)生可以在企業(yè)

所得稅前扣除的工資和其他費用6 元，城市維護建設(shè)稅及教育費附加對稅收籌劃效果影響較小，計算分析時不予考慮。

試從對增值稅與企業(yè)所得稅兩個稅稅負影響角度，對上述兩個方案進行分析并作出選擇。

【解】：

方案一：讓利（折扣）20% 銷售

在這種方式下，商場銷售100 元的商品只收取80 元，成本為70 元。

應(yīng)納的增值稅=（80 —70 ）-（1 + 17% ）X 17% W.45 元

利潤總額=（80 —70 ）-（1 + 17% ）—6 = 2.55 元

應(yīng)納企業(yè)所得稅=2.55 X25% = 0.64元

凈利潤=2.55 —0.64 = 1.91 元

方案二：贈送20% 的購物券

在這種方式下，相當于商場贈送20 元商品。贈送行為視同銷售，應(yīng)計算銷項稅額，繳納增值稅。

贈送商品成本=20 X(1 —30% )= 14元

應(yīng)納的增值稅=(100 —70 )-(1 + 17% )X17% +(20 —14 )-(1 + 17% )X17% = 4.36 + 0.87 = 5.23 元

利潤總額=(100 —70)-(1 + 17% )—14 -(1 + 17% )—6 = 25.64 —11.97 —6 = 7.67 元

由于贈送的商品成本及應(yīng)納的增值稅不允許在企業(yè)所得稅前扣除，則

應(yīng)納企業(yè)所得稅=〔(100 —70 )-(1 + 17% )—6〕X25% = 19.64 X25% = 4.91 元凈利潤=7.67 —4.91 = 2.76 元案例二

一、案例名稱：代銷方式影響稅收負擔

二、案例內(nèi)容：

宇宙時裝公司是全國知名的服裝生產(chǎn)企業(yè)，主要生產(chǎn)西服和各種高檔時裝。2009 年，宇宙時裝公司

所生產(chǎn)的甲品牌高檔時裝全部委托分布在全國三十多個大中城市的代理商銷售。為了宣傳自己的品牌、提高產(chǎn)品的市場占有率，該公司采取薄利多銷的策略，在與各代理商簽訂銷售合同時，就與其明確甲品牌時裝每套不含稅銷售價格為1 000 元，代理手續(xù)費為每套100 元。

通過各種銷售方式和銷售渠道擴大自己產(chǎn)品的銷售量，盡可能擴大市場的占有率，是目前企業(yè)營銷活動的重點。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，企業(yè)將貨物交付他人代銷，應(yīng)視同銷售貨物，按規(guī)定計算繳納增值稅。同時規(guī)定：“委托其他納稅人代銷貨物，在收到代銷單位的代銷清單的當天確認收入?！币虼?，宇宙時裝公司發(fā)出時裝時的賬務(wù)處理為：借：發(fā)出商品

貸：庫存商品收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，公司以合同約定的銷售價格記賬，其會計處理如下：借：銀行存款（或應(yīng)收賬款等）

貸：主營業(yè)務(wù)收人

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

公司向代銷單位支付代銷手續(xù)費時，其會計處理如下：

借：銷售費用

貸：銀行存款

2010 年1 月底，普利稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師小方應(yīng)該公司聘請，對其2009 年度納稅情況進行安全性檢查。經(jīng)檢查，小方對該企業(yè)稅收的會計核算情況給予認可，但對時裝經(jīng)營的具體操作方式提出了自己的籌劃建議。新會計準則把代銷收入分為兩類來處理：一是收取手續(xù)費的方式；二是視同買斷方式。從稅收的角度講，這兩種方式的經(jīng)營效果是不一樣的。

1．方式一為收取手續(xù)費收取手續(xù)費是指受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量，按協(xié)議約定向委托方收取一定比例的手續(xù)費。這是受托方的一種勞務(wù)收入，它的主要特點是：受托方通常按照委托方制定的價格標準銷售貨物，受托方無權(quán)決定商品的價格，在這種銷售方式下，委托方存受托方將商品銷售后，按受托方提供的代銷清單確認銷售收入；受托方在商品銷售后，按協(xié)議約定的比例收取手續(xù)費、確認收入。

目前，宇宙時裝公司正是采用這種代銷方式銷售自己的產(chǎn)品。2009 年該公司發(fā)出甲品牌時裝12 000 套，至12 月底結(jié)賬時，收到代銷單位的代銷清單合計銷售10 000 套，則宇宙時裝公司2009 年度應(yīng)按銷售清單確認銷售收入并計算增值稅的銷項稅額為：

借：應(yīng)收賬款11 700 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入

10 000 000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）l 700 000 宇宙時裝公司在支付手續(xù)費l 000 000 元時，其會計處理如下：借：銷售費用l 000 000

貸：銀行存款1 000 000 2．方式二為視同買斷視同買斷是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按合同價收取受托方所代銷貨物的貨款，實際售價由受托方在委托方確定的指導(dǎo)價格范同內(nèi)自主決定，實際售價與合同價的差額歸受托方所有，委托方不再

支付代銷手續(xù)費。在這種情況下，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作為購入商品處理，只在備查賬中登記商品的規(guī)格、數(shù)量等。受托方將商品銷售后，按實際的售價確認收入，并向委托方開具代銷清單。隨后，委托方按代銷清單確認銷售收入。

如果宇宙時裝公司采用這種代銷方式，則與代理商簽訂代銷協(xié)議時，宇宙時裝公司可以銷售價格每套

1 000 元扣減代銷手續(xù)費100 元，即以每套900 元的價格作為合同代銷價格，代理商仍以每套1 000 元銷售出去。假設(shè)銷售數(shù)量

仍為10 000 套，那么宇宙時裝公司發(fā)出時裝時的賬務(wù)處理為：

借：發(fā)出商品9 000 000

貸：庫存商品9 000 000 宇宙時裝公司在收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，應(yīng)確認銷售收入并計算增值稅銷項稅額：借：

應(yīng)收賬款10 530 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入9 000 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 530 000 試從納稅籌劃的視角，對上述兩種代銷方式的納稅影響進行分析

并作出選擇（暫不考慮所得稅）。

【解】：

假設(shè)服裝公司進項稅額為P,除代銷手續(xù)費外的主營業(yè)務(wù)成本、期間費用為C,不考慮城建稅及教育

費附加，兩種方案應(yīng)納增值稅和營業(yè)稅情況及利潤情況如下（單位：萬元）：

收取手續(xù)費：

視同買斷：

宇宙公司納稅情況：

宇宙公司納稅情況：

應(yīng)納增值稅=1000 X1 X17% —P= 170 —P

應(yīng)納增值稅=900 X1 X17% —P = 153 —P 利潤總額=1000 X1 —C —100 X1 = 900 —

利潤總額=900 X1 —C= 900 —C

C

代理商納稅情況：代理商納稅情況：

應(yīng)納增值稅=1000 X1 X17% —900 X1 x 應(yīng)納增值稅=1000 X1 X17% —1000 X1 x

17% = 17

17% = 0

利潤總額=1000 —900 = 100 (萬元) 應(yīng)納營業(yè)稅=100 X1 X5% = 5

公司與代理商合計情況應(yīng)納增值稅= 153 —利潤總額=100 X1 —5 = 95

P +17 = 170 —P

公司與代理商合計情況：

利潤總額=900 —C+100 = 1000 —C 應(yīng)納增值稅=170 —P

應(yīng)納營業(yè)稅=5

利潤總額=900 —C+95 = 995 —C

方案對比分析：

( 1 )對服裝公司而言，兩種方案的利潤水平一樣增值稅納稅籌劃方法，但視同買斷方式的增值稅稅負減少

17 萬。兩項合計減少支出18.7 元，減少了公司的現(xiàn)金流出，有利于公司的資金調(diào)度。

(2)對代理商而言，視同買斷方式的應(yīng)納增值稅增加17 萬，應(yīng)納營業(yè)稅減少了5萬，

利潤總額增加了5 萬，而且此方案可以給予代理商銷售貨物的定價權(quán)，可以使其根據(jù)代銷貨物在當時的價格水平，隨行就市進行促銷，從而提升自己的盈利水平，若代理商資金流轉(zhuǎn)困難不大，此方案可以考慮，反之則應(yīng)放棄。

( 3)從服裝公司和代理商總體稅負的情況而言，若選擇視同買斷方式，應(yīng)納的增值稅

總額不變，應(yīng)納營業(yè)稅減少了5 萬，利潤總額增加了5 萬?？傮w來看，視同買斷方式比較有利。

案例三

一、案例名稱：運費籌劃的思路

二、案例內(nèi)容：

A 企業(yè)是從事環(huán)保產(chǎn)品甲產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，年銷售400 多萬元。由于市場競爭相當激烈，企業(yè)處于微利狀態(tài)。該企業(yè)的負責人王經(jīng)理在與其他企業(yè)對有關(guān)情況交流后，發(fā)現(xiàn)自己的增值稅比別人繳的多，總覺得不正常，但又不知道問題出在哪里。2002 年底，王經(jīng)理請一稅務(wù)事務(wù)所的注冊稅務(wù)師對企業(yè)進行納稅情況診斷。

注冊稅務(wù)師小方對該企業(yè)2002 年納稅情況進行了全面調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)當年銷售甲產(chǎn)品438 萬元，而繳納的增值稅卻有37.23 萬元，增值稅的稅收負擔率高達8.5% ，比同行業(yè)要高出2 個百分點。小方對企業(yè)的進項稅額流程以及有關(guān)費用情況進行了進一步調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)收受發(fā)票不規(guī)范，許多項目應(yīng)該取得增值稅專用發(fā)票卻沒有取得。其中比較突出的問題是接受的運費發(fā)票不規(guī)范，該企業(yè)全年發(fā)生運費38 萬元，但支付運費時企業(yè)索取的都是普通收據(jù)，不是運輸部門的運輸發(fā)票，因而不能抵扣增值稅的進項稅額。

經(jīng)詢問王經(jīng)理才知道，該企業(yè)銷售甲產(chǎn)品需要專用設(shè)備——槽車進行運輸，該企業(yè)沒有這種專用槽車。而甲產(chǎn)品的購買者B 公司自備這種槽車。A 企業(yè)與B 公司簽訂供貨合同時，是以B 公司的入庫價格結(jié)算的，B 公司提供槽車所發(fā)生的

費用則在甲產(chǎn)品銷售價格中扣減，同時提供結(jié)算收據(jù)。而這種結(jié)算收據(jù)在A 企業(yè)是不能抵扣增值稅進項稅額的，從而導(dǎo)致企業(yè)的增值稅稅負明顯升高。

針對這個問題，注冊稅務(wù)師小方提出兩個方案供企業(yè)選擇：方案一：將運輸槽車改用專業(yè)運輸公司的，這樣A 企業(yè)可以取得能夠抵扣增值稅的運

輸發(fā)票。

方案二：運輸仍由 B 公司負責，但與 B 公司簽訂供貨合同時，以 A 企業(yè)的出廠價格結(jié)

算，從而降低 A 企業(yè)增值稅的計稅依據(jù)。

以上方案的籌劃效果如何呢？試進行分析并做出選擇。

解】：

假設(shè) A 企業(yè) 2009 年的各項經(jīng)濟指標與 2008 年相同，我們可以對以上方案進行分析： 改用專業(yè)運輸公司的槽車運輸甲產(chǎn)品以后， A 企業(yè)發(fā)生的 38 萬元運輸費用可以取得符合增 值稅管理規(guī)定的運輸發(fā)票。根據(jù)規(guī)定， A 企業(yè)可以按 7% 的抵扣率抵扣增值稅進項稅額?？?抵扣增值稅進項稅額= 38 X 7% = 2.66 （萬元）。

A 企業(yè)的增值稅應(yīng)納增值稅減少額=

2.66 （萬元）。 籌劃后，A 企業(yè)的稅收負擔率為： （37.23 — 2.66 ）+438 = 7.89% , 該方案使 A 企業(yè)的稅收負擔率下降了 0.61% （原 8.5% ）

方案二：

A 企業(yè)的出廠價格結(jié)算。我們假設(shè)兩種價格的差額正

A 企業(yè)的增值稅應(yīng)納增值稅減少額： 38 X 17% :（37.23 — 6.46）+438=7.02%。

1.48% （原 8.5% ）。

進一步分析】

由于在前面對于方案二的討論是基于 A 企業(yè)的出廠價格和 B 企業(yè)的入庫價格的差額正

在與 B 公司簽訂供貨合同時，以 好是運費數(shù)額，在其他因素不變的情況下， =6.46

（萬兀）。

籌劃后的企業(yè)增值稅的稅收負擔率為 該方案使 A 企業(yè)的稅收負擔率下降了

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