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027—88937069《稅收籌劃》欄目協(xié)辦單位稅收籌劃4342關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）規(guī)定：

對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資聯(lián)營的，如果投資、聯(lián)營的一方以土地作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件的，暫免征收土地增值稅。

但對以房地產(chǎn)作價入股，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，或是投資聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓，則屬于征收土地增值稅的范圍。

因此，大華公司也不需要繳納土地增值稅。

該公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（900－500）×25%=100萬元大華公司取得凈收益為900－500－100=300萬元方案三：

以該大樓作價900萬元投資A公司，取得A公司股權(quán)，再將該部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓給A公司原股東。

方案三稅務(wù)處理與方案二相同。

但實際操作過程復(fù)雜，且受讓方有分散公司控制權(quán)的風(fēng)險。

因此，非房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓閑置不動產(chǎn)可以考慮以該不動產(chǎn)為資產(chǎn)成立公司，再整體轉(zhuǎn)讓新成立的公司股權(quán)的方式免交營業(yè)稅。

如果受讓該不動產(chǎn)的企業(yè)為非房地產(chǎn)企業(yè)，還可以享受暫免征收土地增值稅的政策。

在實際操作中，出讓方可以適當(dāng)降低轉(zhuǎn)讓價格，使稅收籌劃的收益在兩者之間分割，從而受讓方也會樂于接受這種方式。

【例3】假如例2中的大華公司管理層認(rèn)為此時的轉(zhuǎn)讓價格偏低，決定放棄出售轉(zhuǎn)而將該房產(chǎn)出租給A公司，租期10年，年租金100萬元。

大華公司出租業(yè)務(wù)每年應(yīng)納稅額：

（1）營業(yè)稅：

100×5%=5萬元

（2）房產(chǎn)稅：

100×12%=12萬元（3）城建稅及教育費附加：

5×（3%+7%）=0.5萬元（4）房屋租賃所得應(yīng)繳納企業(yè)所得稅：

（100－5－12－0.5）×25%=20.625萬元大華公司稅后凈利潤為：

100－5－12－0.5－20.625=61.875萬元（假定不考慮房產(chǎn)租賃合同的印花稅）對于A公司來說，所支付的租金可以在計算企業(yè)所得稅前扣除，假設(shè)A公司考慮租金時的稅前利潤為β（無納稅調(diào)整事項）。

則A公司考慮租金時的稅后利潤為（β－100）×（1－25%）=0.75β－75。

如果大華公司通過稅收籌劃，將該大樓出租改為對A公司作價900萬元投資入股增值稅稅收籌劃案例分析，占A公司股權(quán)的10%，參與A公司利潤分配、共同承擔(dān)風(fēng)險。

大華公司預(yù)計每年可獲得分紅68萬元。

則大華公司每年凈收益為68萬元。

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規(guī)定：

以不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅，在投資后轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，也不征收營業(yè)稅。

若大華公司幾年后認(rèn)為投資聯(lián)營風(fēng)險過大，依然可以轉(zhuǎn)讓該部分股權(quán)，其結(jié)果與例2中方案三的結(jié)果相同。

對于A公司來說，該方案節(jié)省了100萬元每年的租金支出，但是需要繳納房產(chǎn)稅：

900×（1－30%）×1.2%=7.56萬元。

假設(shè)A公司稅前利潤與稅收籌劃前相同，則其稅后利潤為（β－7.56）×（1－25%）－68=0.75β－73.67。

與籌劃前相比較，A公司增加凈利潤75－73.67=1.33萬元。

因此，將房產(chǎn)出租改為以該房產(chǎn)作價投資入股的方式可以起到降低稅收負(fù)擔(dān)的作用，但是，企業(yè)應(yīng)該考慮自身承擔(dān)風(fēng)險的能力以及被投資企業(yè)的盈利能力。

只有在被投資企業(yè)具有良好的盈利能力、發(fā)展能力并且其收益大于出租取得的收益時，該方法才有效。

同時，被投資企業(yè)也應(yīng)考慮是否愿意承擔(dān)股權(quán)分（上接第41頁）才能扣除的資產(chǎn)損失。

2、不得在前扣除的損失。

主要包括：

（一）債務(wù)人或者擔(dān)保人有經(jīng)濟(jì)償還能力，不論何種原因，未按期償還的企業(yè)債權(quán)；

（二）違反法律、法規(guī)的規(guī)定，以各種形式、借口逃廢或者懸空的企業(yè)債權(quán)；（三）行政干預(yù)逃廢或者懸空的企業(yè)債權(quán)；（四）企業(yè)未向債務(wù)人和擔(dān)保人追償?shù)膫鶛?quán)；（五）企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營活動的債權(quán)；（六）國家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失；（七）其他不應(yīng)當(dāng)核銷的企業(yè)債權(quán)和股權(quán)。

（八）企業(yè)為其他獨立納稅人提供的與本企業(yè)應(yīng)納稅收入無關(guān)的貸款擔(dān)保等，因被擔(dān)保方還不清貸款而由該擔(dān)保人承擔(dān)的本息等。

對于上述不得確認(rèn)在企業(yè)所得稅前扣除的損失，企業(yè)在進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時，要認(rèn)真統(tǒng)計有關(guān)項目，及時調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

對于上述能夠在稅前扣除的資產(chǎn)損失，雖然簡化了審批項目和程序、明確了審批的時間。

但是，不論這些資產(chǎn)損失是否必須經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批，該《辦法》更加強化了對資產(chǎn)損失在證據(jù)方面的認(rèn)定。

因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按《辦法》相關(guān)條款的規(guī)定，對各類資產(chǎn)損失，要注重收集有關(guān)證據(jù)資料，對當(dāng)前缺失的證據(jù)，抓緊時間補充完整，確保證據(jù)確鑿、資料齊全，并在規(guī)定時間內(nèi)按程序及時申報和審批。

需要強調(diào)的是，稅前扣除的資產(chǎn)損失應(yīng)當(dāng)是企業(yè)損失的凈值，也就是說，損失的資產(chǎn)還應(yīng)當(dāng)首先減去保險賠款、責(zé)任人賠償、可收回金額、追償款、累計折舊等，對資產(chǎn)損失的凈值才能申報損失。

另外，對資產(chǎn)損失，應(yīng)在稅收規(guī)定實際確認(rèn)或者實際發(fā)生的當(dāng)年申報扣除，不得提前或延后扣除。

因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當(dāng)年準(zhǔn)確計算并按期扣除的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可追補確認(rèn)在損失發(fā)生的年度稅前扣除，并相應(yīng)調(diào)整該資產(chǎn)損失發(fā)生年度的應(yīng)納稅所得額。

調(diào)整后計算的多繳稅額，應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定予以退稅，或者抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款。

稅收籌劃4544散的后果。

三、利用吸收合并降低稅負(fù)【例4】華立公司是一家成衣制造企業(yè)，屬于增值稅一般納稅人。

2009年資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項目合計2000萬元，其中房產(chǎn)1200萬元，機(jī)器設(shè)備300萬元，存貨500萬元（其中成品300萬元，半成品100萬元，原材料100萬元）。

負(fù)債項目合計2100萬元。

由于經(jīng)營管理不善，公司連年虧損。

公司管理層也無心經(jīng)營，決定清算并終止經(jīng)營。

B企業(yè)與華立公司經(jīng)營范圍相同，為了擴(kuò)大經(jīng)營，決定出價2100萬元收購華立公司全部資產(chǎn)。

華立公司將資產(chǎn)出售所得用于償還債務(wù)和繳納稅款，然后將公司注銷。

華立公司在該業(yè)務(wù)中不僅涉及的轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)行為應(yīng)繳納營業(yè)稅，其涉及的存貨轉(zhuǎn)讓行為也應(yīng)依法繳納增值稅。

華立公司還應(yīng)以其繳納的營業(yè)稅以及增值稅為計稅基礎(chǔ)繳納城建稅及教育費附加。

財稅[2002]191號、國稅函[2002]165號及《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的通知》（國稅函[2002]420號）規(guī)定：

轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)即勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的。

所以，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)既不應(yīng)該繳納營業(yè)稅，也不應(yīng)該繳納增值稅。

因此，在上述案例中，如果B企業(yè)將華立公司吸收合并，將該公司全部資產(chǎn)和負(fù)債全部轉(zhuǎn)移到B企業(yè)賬下。

則B企業(yè)不僅不需要立即支付資金給華立公司，獲得了資金的時間價值，而且華立公司也無需繳納增值稅、營業(yè)稅及其附加。

四、巧用企業(yè)分立獲得小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠【例5】建設(shè)生產(chǎn)公司主營業(yè)務(wù)只有一種產(chǎn)品，假設(shè)該產(chǎn)品的生產(chǎn)過程為“原材料-半成品-成品”。

且由原材料加工成為半成品和有半成品加工成為成品的過程是兩個獨立的生產(chǎn)過程，且可以分開核算，兩部分業(yè)務(wù)的利潤相當(dāng)。

假設(shè)該企業(yè)預(yù)計2010年應(yīng)納稅所得額為50萬元。

在正常情況下增值稅稅收籌劃案例分析，該企業(yè)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅50×25%=12.5萬元。

按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元為小型微利企業(yè)。

在本例中，若建設(shè)生產(chǎn)公司將其分立為A、B兩個企業(yè)，A企業(yè)負(fù)責(zé)將原材料加工成半成品，并將其銷售給B企業(yè)。

B企業(yè)負(fù)責(zé)將半成品加工成成品銷售，則其應(yīng)納所得稅額均為25萬元。

假設(shè)A、B企業(yè)均滿足小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠的條件，則兩個企業(yè)共應(yīng)繳納企業(yè)所得稅25×20%+25×20%=10萬元。

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